Przychody z działalności, pozostałe przychody – moment powstania przychodu oraz dokumentowanie

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychód – definicja

Nie ma znaczenia, czy podatnik otrzyma zapłatę za dostarczony towar, czy świadczoną usługę. Dla celów podatkowych przychód powstanie oraz często powstanie w również dochód ( od dochodu należny do zapłaty podatek). Skutkiem tego dla podatników prowadzących działalność jest = możliwość powstania sytuacji, w której mimo braku realnej zapłaty podatnik będzie musiał pokryć z własnych środków podatek dochodowy (a w większości przypadków również podatek VAT należny). Uwidacznia to jakie ryzyko podejmuje podatnik, który kredytuje sprzedaż swoim odbiorcom. Istotne jest również, iż nawet jeśli nabywca (odbiorca) kwestionuje konieczność zapłaty wystawionej przez podatnika faktury (rachunku) i w celu jej wyegzekwowania podatnik musi skorzystać z pomocy sądowej, nie będzie to dla obowiązku zapłaty podatku (czy ustalenia faktu przychodu) miało żadnego znaczenia.

Data powstania przychodu należnego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wyraźnie jest określona w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego jej wykonania, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności. Natomiast inne zasady ustalania momentu powstawania przychodu obowiązują przy usługach rozliczanych w okresach rozliczeniowych (usługi najmu, dzierżawy, leasingu, rozliczane np. miesięcznie, kwartalnie lub rocznie). Za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego przez strony w umowie (np. ostatni dzień miesiąca, ostatni dzień kwartału) lub na wystawionej fakturze, jednak nie rzadziej niż raz w roku. Podobnie jest w przypadku rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, energii cieplnej oraz gazu przewodowego.

Warto pamiętać, że podobnie jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów, tak i w przypadku przychodów z działalności są pewne ich kategorie, dla których istotny jest nie moment naliczenia (wystawienia dokumentu), a moment otrzymania zapłaty (lub zaistnienia zdarzenia).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia pewne kategorie przychodów, których nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej.

Należą do nich przychody z tytułu:

• przychodów, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych zwiększają ten fundusz,

• przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku.

a) pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,

b) otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki,

• pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów),

• zwróconych, umorzonych lub zaniechanych wpłat dokonywanych na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podstawie odrębnych przepisów, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów,

• kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek,

• środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki,

• kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa,

• zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów,

• zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów,

• kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego,

• zwolnionych od wpłat należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów,

• przychodów z odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy,

• środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Dlatego też podatkową księgę przychodów i rozchodów wykorzystać można do ewidencjonowania przychodów, które nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej. Dzięki temu KPIR może być używana również jako ewidencja, w której gromadzić można wszystkie informacje dotyczące aktywności podatnika (wszelkie operacje kategorii gospodarczych, których z różnych powodów nie księguje się w kolumnach przychodowych lub kosztowych PKPiR). Zapisy w księdze dotyczące pozostałych przychodów muszą być dokonywane na podstawie dokumentujących je prawidłowych dowodów księgowych.

Inne przychody, które należy ewidencjonować w KPIR:

– wartość zwróconych wierzytelności wynikających z umowy (zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów),

– wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań,

– równowartość rozwiązanych lub zmniejszonych rezerw zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,

Wynagrodzenia płatników z tytułu:

a) terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa,

b) wykonywania zadań związanych z ustalaniem prawa do świadczeń i ich wysokości oraz wypłatą świadczeń z ubezpieczenia chorobowego, określonych w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych,

– wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

– wartość zwróconych wierzytelności (które zostały odpisane, jako nieściągalne albo na które utworzono rezerwy zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów),

– wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń,

– równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów,

Kwotę podatku od towarów i usług:

a) nieuwzględnioną w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji lub dotyczącą innych rzeczy bądź praw niebędących środkami trwałymi, lub wartościami niematerialnymi i prawnymi w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego,

– otrzymane odsetki za zwłokę lub odsetki stanowiące oprocentowanie pożyczek,

– otrzymane wynagrodzenie za obsługę pracowniczego programu emerytalnego uczestnika, w związku ze zwrotem środków pochodzących ze składki dodatkowej,

– przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,

– otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Dokumentowanie przychodów

Najczęściej przychody będziemy dokumentować:

– fakturami VAT,

– rachunkami (podatnicy nie będący podatnikami VAT),

– dowodami dokumentującymi pozostałe przychody.

Poza tym przychody będziemy dokumentować również różnymi zestawieniami zbiorczymi. Zestawienie takie zawierać muszą według wymogów ogólnych:

– datę wystawienia i datę dokonania operacji przychodowych (jeśli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty),

– określenie wystawcy,

– przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie,

– podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczy.

Każdy dokument zbiorczy powinien zostać oznaczony numerem lub w inny sposób powinien zostać powiązany z zapisem (zapisami) dokonanym na jego podstawie w PKPiR.

Zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane na podstawie wystawionych faktur, natomiast w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami zapisu dokonuje się na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zapisów dotyczących przychodów, dokonuje się jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym. W przypadku, w którym w ciągu jednego dnia podatnik wystawia więcej niż jedną fakturę, zapisów w księdze można dokonywać jedną sumą wynikającą z dziennego zestawienia tych faktur (zestawienia sprzedaży).

Zestawienie sprzedaży powinno zawierać przynajmniej:

– datę i kolejny numer zestawienia,

– numery od – do faktur objętych zestawieniem,

– sumę zbiorczą tych faktur,

– podpis podatnika lub osoby, która sporządziła zestawienie.

Podatnicy, którzy powierzyli prowadzenie PKPiR do biura rachunkowego lub którzy dokonują zapisów po zakończeniu miesiąca, muszą prowadzić w miejscu wykonywania działalności ewidencję sprzedaży (ten obowiązek nie dotyczy podatników prowadzących ewidencję przy użyciu kas rejestrujących). Ewidencja taka powinna zostać zbroszurowana oraz jej karty muszą być ponumerowane. Dane, które ewidencja taka powinna zawierać to: numer kolejny wpisu, data uzyskania przychodu nieudokumentowanego fakturami, rachunkami oraz kwota tego przychodu.

Podatnicy prowadzący opisaną wyżej ewidencję mogą dokonywać zapisów dotyczących przychodów wykazanych w tej ewidencji w jednej pozycji na koniec każdego miesiąca.

Natomiast podatnicy prowadzący ewidencję obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących zapisów dokonywać muszą w księdze na podstawie danych wynikających z raportów dobowych, korygując je o wartości dotyczące zwrotów towarów. Warto podkreślić, że jeżeli podatnicy stosujący kasy rejestrujące księgują operacje raz w miesiącu (lub ich rachunkowość prowadzi biuro rachunkowe), mogą dokonywać zapisów dotyczących ewidencjonowanych w kasie przychodów na podstawie danych wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych.

Zestawienie takie powinno zawierać:

– numer kolejny wpisu,

– numer unikatowy pamięci fiskalnej kasy,

– numery i daty raportów dobowych,

– wynikającą z raportów łączną kwotę należności pomniejszoną o łączną kwotę podatku i skorygowaną o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji (ewidencji zwrotów).

Warto podkreślić, iż podatnicy, którzy wystawili fakturę do paragonu nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących. Bardzo ważne jest to, że należy w sposób trwały połączyć zwrócony oryginał paragonu fiskalnego z kopią wystawionej faktury. Oznacza to, iż wydając fakturę do paragonu, którego klient nie może zwrócić (np. w wyniku zagubienia), podatnik naraża się na zapłatę podatku dochodowego (i podatku VAT) od kwoty sprzedaży, która faktycznie nie została wykonana. Dlatego też w większości punktów sprzedaży sprzedawcy umieszczają zastrzeżenie dotyczące wydania faktury po uprzednim wydaniu paragonu. Podatnicy zwolnieni z podatku VAT w związku z wysokością obrotów są obowiązani prowadzić specjalną ewidencję sprzedaży służącą do ustalenia uzyskanych przychodów (w konsekwencji momentu utraty zwolnienia z VAT, po przekroczeniu limitu przychodów). Podatnicy ci mogą dokonywać zapisów dotyczących przychodów ze sprzedaży towarów i usług na koniec miesiąca, łączną kwotą wynikającą z miesięcznego zestawienia, sporządzonego na podstawie danych wynikających z tej ewidencji.

Zestawienie takie powinno zawierać:

– datę i kolejny numer zestawienia,

– sumę przychodów ze sprzedaży pomniejszoną o należny podatek od towarów i usług (jeśli wystąpi) oraz o wartość towarów i usług niestanowiącą przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym i powiększoną o przychody nieobjęte obowiązkiem ewidencjonowania dla celów podatku od towarów i usług.

Dlatego też warto pamiętać, że istnieją przychody, które będą przychodami dla celów podatku od towarów i usług, a jednocześnie nie będą stanowić przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Miejsce może mieć też oczywiście sytuacja odwrotna, czyli taka, iż istnieją przychody stanowiące przychody z działalności gospodarczej, a nieopodatkowane podatkiem VAT. Warto jednak przypomnieć, że widnieje kategoria przychodów, które nie stanowią przychodu z działalności podstawowej, ale stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Zaliczyć do nich możemy między innymi:

– odsetki od środków pieniężnych trzymanych na rachunkach bankowych otrzymywanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

– przychody ze sprzedaży środków trwałych oraz wyposażenia,

– otrzymane dotacje przedmiotowe, subwencje i inne nieodpłatne świadczenia z wyjątkiem tych, które stanowią zwrot wydatków poniesionych na zakup lub wytworzenie środka trwałego (jeśli dotacje te

i subwencje nie są zwolnione od podatku dochodowego),

– otrzymane kary umowne,

– uzyskane świadczenia w naturze i świadczenia nieodpłatne.

Zapisy w księdze dotyczące tych przychodów muszą być oczywiście dokonywane na podstawie dokumentujących je prawidłowych dowodów księgowych.

Różnice kursowe

Obecnie podatnicy często uzyskują przychody w walutach obcych. W sytuacji, w której dzień zarachowania i dzień faktycznej zapłaty jest ten sam, nie ma problemu. Wówczas podatnik uzyskuje przychód według faktycznie zastosowanego kursu przeliczenia. Jednak w sytuacji, w której pomiędzy dniem zarachowania sprzedaży a dniem ich zapłaty wystąpi odstęp czasowy, kurs waluty zastosowanej do celów zarachowania może się różnić od kursu, który został zastosowany w dniu zapłaty. Wtedy to właśnie powstaną różnice kursowe. Również w sytuacji, w której podatnik dokonuje zakupów rozliczanych w walutach obcych, powstają różnice kursowe. W takiej sytuacji właśnie może powstać z ich tytułu przychód. Dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody, a ujemne natomiast zwiększają koszty uzyskania przychodów. Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Ważne jest, że jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs, opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski dla celów ustalania różnic kursowych to kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Rabaty i ich dokumentowanie

Pierwszy przypadek, który warto opisać jest taki w którym podatnik udzieli rabatu przed dokonaniem sprzedaży. W tym przypadku po prostu nastąpi wystawienie faktury w negocjowanej wysokości i zapłata. Nie ma konieczności uwzględniania rabatu w PKPiR, ponieważ faktycznie operacja została wykonana przy indywidualnie ustalonej cenie sprzedaży.

Inaczej będzie jednak w przypadku, w którym już po dokonaniu sprzedaży, wystawieniu paragonu (faktury) czy ujęciu tej sprzedaży w jednym z zestawień podatnik udzieli klientowi rabatu.

W przypadku takim po udzieleniu rabatu należy wystawić dokument korygujący (np. fakturę korygującą VAT), której wartość należy ująć w PKPiR ze znakiem minus.

Jeśli podatnik ewidencjonuje przychody na podstawie zestawień zbiorczych, kwoty zmniejszeń oraz udzielonych rabatów są w nich wykazywane, zatem przychód wynikający z zestawień je uwzględnia.

Zwroty towarów, reklamacje

W przypadku, w którym sprzedaż została już zewidencjonowana i dopiero później następuje zwrot towaru (lub zwrot kwoty albo części kwoty w przypadku usług), powstaje konieczność wystawienia dokumentu korygującego (faktura korygująca VAT, nota korygująca).

Natomiast w przypadku, w którym przychody ewidencjonowane są na podstawie zestawień zbiorczych, kwoty zwrotów powinny zostać w nich wykazane. Także przychód wynikający z zestawień je uwzględnia.

Warto pamiętać aby zwroty (reklamacje) były dokładnie udokumentowane. W przypadku korekty przychodów z powodu reklamacji lub uznania innych roszczeń klienta czasami nie wystarczy

wystawienie dokumentu korygującego. Reklamacje i zwroty należy więc odpowiednio dokumentować, wskazując przyczyny, gromadząc dane osoby zwracającej towar itp.

Istnieją sytuacje w których zwrot towaru nie był zawiniony przez sprzedawcę czy dostawcę towaru. Dlatego też odrębne przepisy przewidują taką możliwość, niezależnie od jakości towaru (np. przy sprzedaży na odległość konsument ma prawo odstąpić od umowy bez podania przyczyny w określonym przepisami terminie). Warto więc aby podatnik posiadał odpowiednie dokumenty wewnętrzne, na których gromadzić będzie można informacje dotyczące sytuacji, w której nastąpił zwrot (imię i nazwisko konsumenta, numer zwróconej przesyłki, wartość korygowanej sprzedaży itp.).

Kompensata

Warto też na koniec (chodź krótko) wspomnieć o kompensacie. Kompensata regulowana jest w prawie cywilnym w art. 498 i 499 Kodeksu Cywilnego w instytucji potrącenia. W praktyce kompensaty dotyczyć będą najczęściej transakcji, które już uprzednio zostały zewidencjonowane po stronie przychodów oraz kosztów. Jednak w sytuacjach, w których o momencie zaliczenia do przychodów lub kosztów decyduje moment zapłaty, lub wykonania świadczenia, przychód lub koszt powstanie z chwilą potrącenia. Potrącenie powinno być udokumentowane stosownym oświadczeniem, a kwotę wynikającą z kompensaty należy wykazać w odpowiedniej kolumnie PKPiR w dacie potrącenia.

Autor: Katarzyna Mazurkiewicz

Źródła:

1. Gierusz J., Koleśnik K. (2018), Plam kont z komentarzem, Handel, Produkcja, Usługi, ODDK, Gdańsk.

2 .https://www.finanseicontrolling.pl/rachunkowosc/podatkowe-ujecie-przychodu-z-dzialalnosci-gospodarczej (dostęp z dnia 15.06.2020).

3. https://msp.money.pl/wiadomosci/poradniki/artykul/co-to-jest-przychod,141,0,2417037.html (dostęp z dnia 16.06.2020).

4. https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/346481,kiedy-powstaje-przychod-z-dzialalnosci-gospodarczej.html (dostęp z dnia 17.06.2020).

5. https://www.biznes.gov.pl/pl/firma/podatki-i-ksiegowosc/chce-rozliczac-pit/jak-rozliczac-pit-na-dzialalnosci/przychody-i-koszty-podatkowe (dostęp z dnia 16.06.2020).

6. Gierusz B. (2001), Podręcznik samodzielnej nauki księgowania, ODDK, Gdańsk.

7. http://www.pep.pl/porady/przychody-operacyjne-kompendium-wiedzy-204.html (dostęp z dnia 17.06.2020).

8. Micherda B. (2002), Podstawy rachunkowości, Wydawnictwo AE, Kraków.

9. http://www.podatekdochodowy.pl/artykul,1621,12017,kiedy-powstaje-przychod-podatkowy-z-dzialalnosci-gospodarczej.html (dostęp z dnia 15.06.2020).

Dodaj komentarz

Twój adres email nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *